Aby ustalić, czy jednostka posiada aktywa, których wartość księgowa jest zawyżona, należy przeprowadzić test na utratę wartości. Instrukcję, jak powinien zostać dokonany test zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 4. Test na utratę wartości składa się z kilku etapów.
KROK I
W pierwszej kolejności jednostka ocenia, czy konieczna jest aktualizacja wyceny określonych aktywów, rozpatrując, czy zachodzą ku temu odpowiednie przesłanki. Przesłanki te dzielimy na zewnętrzne i wewnętrzne.
Przesłanki zewnętrzne:
– nastąpił wzrost stóp procentowych – wpłynąć do może na wysokość stopy dyskontowej, która stosowana jest do wyliczenia wartości zdyskontowanych prognozowanych wpływów środków pieniężnych ze składnika aktywów, a przez to wpłynąć na obniżenie wartości spodziewanych korzyści ekonomicznych,
– wystąpiły bądź w przyszłości wystąpią znaczne zmiany niekorzystne dla jednostki, które spowodowane są czynnikami rynkowymi, technologicznymi, prawnymi bądź gospodarczymi w otoczeniu, w którym działa jednostka.
Przesłanki wewnętrzne:
– wystąpiły lub w przyszłości wystąpią znaczne zmiany niekorzystne dla jednostki, które dotyczą zakresu użytkowania składnika aktywów,
– składnik aktywów został fizycznie uszkodzony,
– jednostka planuje zaniechanie działalności, do której wykorzystywane są składniki aktywów,
– jednostka planuje zbycie bądź likwidację składnika aktywów przed przewidywanym terminem,
– finansowe skutki wykorzystania danego składnika aktywów będą lub są gorsze niż zakładane przez jednostkę.
KROK II
Kolejnym krokiem podejmowanym przez jednostkę jest ustalenie, czy składniki aktywów utraciły zdolność przynoszenia korzyści ekonomicznych, a także określenie, która aktywa przynoszą pojedynczo korzyści ekonomiczne.
Jednostka określa, których ze składników aktywów dotyczą przesłanki wymienione w kroku pierwszym. Proces ten wymaga profesjonalnej oceny, a także znajomość specyfiki jednostki oraz jej planów co do wykorzystania poszczególnych składników aktywów.
Najpierw jednostka wyodrębnia te składniki, które posiadają zdolność do samodzielnego wypracowywania korzyści ekonomicznych. Wśród wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych jednostka może określić grupę aktywów jako obiekt wypracowywania korzyści ekonomicznych pod warunkiem, że składnik określonego rodzaju aktywów jest wykorzystywany w takich samych warunkach, pełni takie same funkcje gospodarcze, jakie można uznać za wykonane niezależne od wykorzystania innych aktywów, jest amortyzowany przy użyciu tej samej metody i stawki oraz podobnie jak inne składniki tej grupy jest wrażliwy na ryzyka związane z wykorzystaniem tych aktywów.
KROK III
Trzecim krokiem podejmowanym przez jednostkę jest identyfikacja, które aktywa wypracowują korzyści grupowo oraz ustalenie, w stosunku do których występuje duże prawdopodobieństwo , że utraciły zdolność przynoszenia zdolności ekonomicznych. Wyodrębnienie aktywów wypracowujących korzyści ekonomiczne grupowo obejmuje kilka etapów:
– ustalenie ośrodka, który wypracowuje korzyści ekonomiczne,
– ustalenie aktywów wspólnych,
– ustalenie wartości firmy przypadającej na ośrodek,
– ustalenie grupowego obiektu utraty wartości.
Ośrodek jest najmniejszym możliwym do identyfikacji zespołem aktywów , który grupowo wypracowuje korzyści ekonomiczne, niezależnie od innych ośrodków. Nie powinien być większy niż segment działalności jednostki.
Zdolność do grupowego przynoszenia jednostce korzyści ekonomicznych występuje wówczas, gdy warunkiem czerpania korzyści z użytkowania lub zbycia pojedynczego składnika aktywów jest jego wykorzystanie razem z innym składnikiem.
Aktywa wspólne to aktywa, które służą kilku ośrodkom. Należą do nich m.in. magazyny, wielofunkcyjne budynki wraz z wyposażeniem itp., nie mają zdolności do samodzielnego wypracowywania korzyści majątkowych, a ich praca wspomaga działanie kilku obiektów oceny utraty wartości.
Wartość firmy ma zdolność do wypracowania korzyści ekonomicznych w połączeniu z zasobami, z którymi się wiąże. Wartość firmy jednostka przyporządkowuje do ośrodków, z których oczekuje korzyści ekonomicznych dzięki połączeniu jednostek. Przyporządkowanie to zależy głównie od poziomu nadzoru tej kategorii przez zarząd jednostki.
Jeżeli wartość firmy przynosi korzyści dla kilku ośrodków i jej wpływu na korzyści jednego z nich nie można ustalić bez określenia wpływu na korzyści przynoszone przez inny, wówczas wartość firmy ustala się dla ośrodka wyższego szczebla (ośrodka obejmującego kilka podmiotów).
Jeśli po dokonaniu testu na utratę wartości zajdzie konieczność dokonania odpisu aktualizującego, wtedy w pierwszej kolejności pomniejszy on wartość firmy ośrodka wyższego szczebla.
Do aktywów zaliczyć należy również powiązane z nimi rezerwy lub zobowiązania, jeśli wpływają one na wysokość możliwych do uzyskania w przyszłości korzyści oraz przychody przyszłych okresów, jeśli obejmują one wartości niematerialne bądź środki trwałe uzyskane nieodpłatnie.
KROK IV
Ostatnim etapem jest ocena, czy nastąpiła utrata wartości. Obiektom, które jednostka wyodrębniła w poprzednich krokach, przyporządkowuje ona wartość aktywów wchodzących w ich skład wynikającą z ksiąg rachunkowych. Ustala również wartość przyszłych korzyści, które przewiduje uzyskać z danych obiektów. Porównując obie wartości określa się wysokość odpisu aktualizującego dla aktywów, które składają się na dany obiekt, dla którego dokonywany jest test na utratę wartości.
Aby ustalić część wartości aktywów wspólnych dla kilku ośrodków, która przypada na poszczególny ośrodek, należy zastosować odpowiedni klucz uwzględniający rolę ekonomiczną wspólnie użytkowanych aktywów. Może to być m.in. powierzchnia albo czas wykorzystywania przez różne ośrodki. Proces ten wymaga jednak rozpatrzenia wszystkich czynników oraz wykorzystania wyników analiz, które przeprowadzone zostały przez jednostkę podczas nabycia aktywów netto związanych z pozostałą wartością firmy.